一、目前房地產(chǎn)成本核算存在問題

1、成本核算對象建立不統(tǒng)一，歸集口徑缺乏規(guī)范和約束

(1)成本核算對象建立不統(tǒng)一。房地產(chǎn)企業(yè)通常采用分期滾動開發(fā)的形式，將前期銷售回籠資金作為后期開發(fā)資金來源，使各項資源得以高效再生利用和有效配置。此外，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品形態(tài)存在多樣性，有諸如高層、多層、商業(yè)、別墅、公建配套等等類型，存在一定的復雜性。分期滾動開發(fā)和產(chǎn)品形態(tài)多樣的特點，客觀上使房地產(chǎn)成本核算對象難以統(tǒng)一。此外，由于目前企業(yè)會計準則中沒有明確規(guī)范建立核算對象，所以在實際運作中，成本核算對象的確定也是仁者見仁、智者見智，不同房地產(chǎn)企業(yè)間差異較大。

(2)歸集口徑缺乏規(guī)范和約束。在房地產(chǎn)企業(yè)成本核算的過程中，還存在歸集口徑上的諸多不規(guī)范和不統(tǒng)一之處，具體表現(xiàn)在:首先，房地產(chǎn)工程成本支出專業(yè)性較強，普通財務通常沒有相關(guān)豐富的建筑工程知識，對某些不能明確性質(zhì)的成本難以劃分歸集類別，尤其是“基礎(chǔ)設(shè)施費”、“前期工程費”與“建筑安裝工程費”之間的具體分類容易混淆。另外，在實際工作中，由于某些成本支出分期發(fā)生，前后發(fā)生時間間隔較長，財務人員會因為對工程成本概念模糊，而將相同的成本支出在不同期歸入不同類別，有時財務人員崗位變動也會帶來成本歸集前后不一致的情況，這缺乏會計處理上的一貫性和連續(xù)性，人為造成成本歸集界限不清。因此，如果沒有統(tǒng)一的成本歸集口徑標準，成本核算的準確性將難以得到保證。

其次，由于房地產(chǎn)項目開發(fā)進度和分期不同，存在不能計入直接成本的間接費用。如果沒有在核算初期進行合理劃分和設(shè)置成本對象，那么這些間接費用在日常會計核算中將不能有效、系統(tǒng)地進行核算，開發(fā)中后期就會聚集大量未歸類的間接費用。大量間接費的存在，不僅產(chǎn)生了難以負荷的分攤工作，更由于分攤對象和分攤原則的多樣性和復雜性，大幅增加了成本核算的難度，同時也提供了人為操縱成本的空間，降低了成本核算的準確性和可靠性。成本核算失真，不僅不能真實反映企業(yè)盈利能力，還會給土地增值稅清算埋下隱患，更重要的是會導致企業(yè)銷售策略、發(fā)展戰(zhàn)略等重大決策失誤，給企業(yè)帶來無法彌補的損失。

2、資本化利息支出與實際資本支出不匹配

目前，由于國家金融政策和房地產(chǎn)政策調(diào)控力度加大，房地產(chǎn)企業(yè)普遍面臨融資渠道狹小、資金成本較高的困擾，很多企業(yè)在無法取得銀行貸款的情況下，采取房地產(chǎn)信托等輔助融資方式來彌補資金不足。隨著金融政策和銀根不斷收緊，這些輔助融資方式的重要性也逐漸提升，規(guī)模也在不斷擴大，但與銀行貸款相比其成本相對較高。一些房地產(chǎn)企業(yè)為了保證資金鏈不斷裂，維持企業(yè)生存，“現(xiàn)金為王”，不惜代價融金，大大超出了同期實際資本支出的需要，而該部分利息由于與資本支出并不同步，難以資本化，許多企業(yè)核算的時候沒有將資本化支出和資本化利息進行配比，造成資本化利息不準確，一方面影響了成本的準確性，另一方面造成土地增值稅清算中不能稅前列支，帶來稅收風險。

3、成本按收付實現(xiàn)制進行核算，不能真實、及時反映實際成本

在目前的房地產(chǎn)行業(yè)內(nèi)，工程款支付與工程量完成存在一定的時間差異，工程款支付通常滯后于實際進度。這是因為從施工單位上報工程量，到工程及投資監(jiān)理單位審批、核實需要較長時間，財務部門在取得監(jiān)理意見之前往往難以估算實際工程量;同時，施工單位在未得到準確的核實結(jié)果前，由于開票就要繳稅的原因也不提供發(fā)票，因此成本往往是按照收付實現(xiàn)制來核算。這樣的運行結(jié)果造成賬面成本偏離實際施工進度，賬面成本不能真實、及時地反映實際成本。

4、成本預估導致利潤不實

通常在結(jié)轉(zhuǎn)利潤的時候，施工合同未支付完畢，需要預估成本。但房地產(chǎn)投資額巨大，動輒上億，在缺乏充分、有力預估依據(jù)的情況下，成本估算稍有偏差則對利潤影響嚴重，不僅對本期利潤產(chǎn)生影響，而且還會對后期利潤產(chǎn)生影響，可能會造成前后期利潤率差異較大，在收入和成本的配比上存在不合理性，同時也帶來企業(yè)發(fā)展不穩(wěn)定的負面印象。

5、利用地下人防工程建成的車庫，成本分攤沒有統(tǒng)一規(guī)范

由于車庫不納入項目住宅可售面積，而是按照個數(shù)進行銷售，作為住宅輔助設(shè)施，其建造成本相對較低，創(chuàng)造價值的能力較小、升值空間不大。在車庫分攤土地成本問題上，目前會計準則中并無統(tǒng)一的分配標準和規(guī)范，如果土地成本平均分配到住宅和地下車庫里，勢必帶來地下車庫成本的大幅上升，面對價格彈性不大的車庫市場，極有可能形成車庫銷售虧損，缺乏公平合理性;另一方面，在土地增值稅清算的時候，由于住宅成本部分轉(zhuǎn)移到車庫成本，而將提高住宅部分的增值額，帶來稅收上的不利影響。

二、房地產(chǎn)成本核算問題的對策和方法

1、做好事前分析和準備，盡早確定成本核算對象，統(tǒng)一歸集口徑

(1)統(tǒng)一成本核算對象確立原則。由于房地產(chǎn)分期滾動開發(fā)、產(chǎn)品形態(tài)不一，現(xiàn)有會計準則中又沒有明確規(guī)范成本核算對象，因此，在房產(chǎn)開發(fā)前期就應做好調(diào)研工作，對準備開發(fā)的房產(chǎn)類型、開發(fā)分期、以及樣板房、公建配套、裝修等情況充分了解、深入研究以確立成本核算對象。盡管房產(chǎn)企業(yè)成本核算對象迥異，但確立成本核算對象所應遵循的原則可以統(tǒng)一，即有利于成本費用的歸集;有利于成本的及時結(jié)算;有利于成本監(jiān)控的需要。假如開發(fā)量較小，可將整個開發(fā)工程作為成本核算對象，設(shè)立單一核算對象;假如開發(fā)量較大、工期較長，可將同質(zhì)開發(fā)對象即同類型、同期開發(fā)的房地產(chǎn)作為同一成本核算對象，也可按使用功能將特殊的建造對象如游泳池、幼兒園、停車場等作為成本核算對象。有了清晰的確立原則，就能劃分出清晰的成本核算對象，這不僅能減少大量間接費用的列支，提高成本核算的效率，關(guān)鍵還能大大提高成本核算的準確性，降低不可控因素。當然，成本核算對象也不能劃分過細，因為劃分過細勢必帶來較大工作量，使核算工作陷入繁復，不符合成本效益原則，過猶不及。最后需要強調(diào)的是，成本核算對象一經(jīng)確定之后，不能相互混淆，更不能隨意改動，應保持高度的一貫性和連續(xù)性。

(2)規(guī)范和約束歸集口徑。由于工程支出類目繁多，財務人員難以分辨專業(yè)性較強的工程支出類型，單純依賴經(jīng)驗難免混淆成本歸集口徑。在實際工作中，可以嘗試通過兩個途徑來解決，一是請相關(guān)業(yè)務人員在工程款支付時，在請款單上注明具體成本類型，并由財務人員建立相應的備查文件，對模糊不清的成本支出進行集中例外管理，避免發(fā)生時間間隔較長或者財務人員調(diào)動造成前后歸集口徑不一致的情況。二是相關(guān)成本核算人員在建立合同臺賬的時候，針對難以區(qū)分的成本建立對應末級會計科目的備查說明，在日后維護和記錄合同臺賬的時候及時核對、方便查詢。

2、詳細分析資本支出的時點和金額，嚴格按照會計準則進行利息資本化

對于不同成本對象的資本化利息應嚴格加以區(qū)分，不能粗線條全部計入，尤其是對于分期開發(fā)的成本對象，應區(qū)分具體融資條件、融資年限、資本支出以及項目完工情況，對資本化利息和費用化利息嚴格區(qū)分，提高資本化利息的精細化核算程度，降低項目清算的稅收風險。

3、嚴格按照權(quán)責發(fā)生制進行成本核算，提高工程成本的可靠性

由于房地產(chǎn)企業(yè)大多按照收付實現(xiàn)制進行核算，沒有發(fā)票及其他證據(jù)進行預估，造成賬面成本與實際工程支出不匹配，賬面不能及時反映實際開發(fā)情況。因此建議在實際工作中，特別是大型開發(fā)項目，應建立成本管理工作組，其工作組成員具有較高的專業(yè)水平和獨立性，從事專業(yè)的成本預測、控制和決算，為企業(yè)正確、及時展開成本核算提供充分、專業(yè)的依據(jù)，保證成本的準確性和可靠性。

4、通過加強內(nèi)部管理、預算管理和內(nèi)部審計等方式，提高預估成本的可靠性

由于利潤結(jié)轉(zhuǎn)時，工程支出尚未支付完畢，預估成本缺乏充分依據(jù)，造成成本不準確、利潤失真。在利潤結(jié)轉(zhuǎn)的時候，如果已出具工程決算報告，則應按照決算報告對成本進行測算，預估出來的成本較為可靠;如果沒有工程決算報告，則應按照工程造價預決算報告進行測算，預估出來的成本相對可靠;如果工程造價預決算報告也沒有，則按照工程監(jiān)理或者內(nèi)部預決算進行成本預估，其獨立和可靠程度相對前兩種報告較低。另外，企業(yè)可通過編制滾動預算監(jiān)控成本，滾動預算能動態(tài)反映預算執(zhí)行情況，并分析項目實際運行與預算的差異，避免預估成本后發(fā)現(xiàn)不準再沖回、人為調(diào)節(jié)成本的情況，提高成本的可信性。此外，企業(yè)內(nèi)部也可通過建立內(nèi)部審計部門，進行預估成本的定期審計和專項審計，加強對成本核算的監(jiān)控，避免出現(xiàn)利潤失實的情況。（本文來自于《財會研究》雜志。《財會研究》雜志簡介詳見。）

5、規(guī)范利用人防工程建造的地下車庫的成本核算，重點關(guān)注土地成本分攤方式

利用人防工程建造的地下車庫，具有一定的特殊性，其輔助功能的性質(zhì)決定其是人防固定成本的加成成本，不應按住宅分攤土地成本的同等方式進行核算，建議可以根據(jù)其占用土地面積及相關(guān)情況，擬定20%-30%的速算乘數(shù)，地下車庫承擔的土地成本即是總土地成本乘以該乘數(shù)，這樣的方式可以避免成本分攤的不公平，更符合配比原則、公允原則，具有合理性，為日后的土地增值稅清算也提供了可靠依據(jù)。

三、結(jié)束語

隨著房地產(chǎn)行業(yè)外部環(huán)境日益緊縮，相關(guān)政策法規(guī)日益健全，房地產(chǎn)企業(yè)應加強成本核算，正視存在的問題，提高財務人員自身的專業(yè)素養(yǎng)，擴大知識層面，加強內(nèi)部財務管理，對成本核算進行科學管理，從而達到深度挖掘企業(yè)內(nèi)在潛力、提高企業(yè)核心價值、實現(xiàn)企業(yè)長期目標的目的。

作者：章軻 單位：上海凱峰房地產(chǎn)開發(fā)有限公司