面對(duì)自2008年上半年以來的金融風(fēng)暴，為擴(kuò)大內(nèi)需，促進(jìn)增長(zhǎng)，國(guó)務(wù)院提出了4萬億元的投資計(jì)劃方案，這其中大部分將投入到民生工程、基礎(chǔ)設(shè)施、生態(tài)環(huán)境建設(shè)和災(zāi)后重建等項(xiàng)目中，投資規(guī)模之大超過以往的歷次內(nèi)擴(kuò)。如何更好的對(duì)這類政府投資項(xiàng)目的工程造價(jià)實(shí)行監(jiān)管成為一個(gè)需要重點(diǎn)關(guān)注的問題。

在我國(guó)，對(duì)建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施跟蹤審計(jì)的時(shí)間并不長(zhǎng)，但由于建設(shè)項(xiàng)目跟蹤審計(jì)有成功的案例，跟蹤審計(jì)受到社會(huì)公眾的矚目、政府部門的重視和建設(shè)單位的歡迎。但實(shí)際開展跟蹤審計(jì)的項(xiàng)目目前并不很多，跟傳統(tǒng)的竣工后聘請(qǐng)社會(huì)中介咨詢單位進(jìn)行竣工結(jié)算審計(jì)相比，工程造價(jià)跟蹤審計(jì)的優(yōu)勢(shì)是顯而易見的。在傳統(tǒng)的竣工結(jié)算審計(jì)中，審減金額或?qū)彍p率是評(píng)價(jià)審計(jì)價(jià)值、審計(jì)效益的主要標(biāo)準(zhǔn)，但對(duì)于跟蹤審計(jì)來講，它不僅控制了工程造價(jià)，而且還進(jìn)行了監(jiān)督評(píng)價(jià)和咨詢建議，這不僅解決了事后審計(jì)的“馬后炮”問題，而且使在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的問題能夠在工程管理中及時(shí)糾正，有利于廉政建設(shè)。

一、傳統(tǒng)的政府投資工程造價(jià)監(jiān)管模式

1.政府無法實(shí)現(xiàn)有效監(jiān)督傳統(tǒng)的竣工結(jié)算審計(jì)，建設(shè)單位有權(quán)自行選擇中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行竣工結(jié)算的審計(jì)，而作為投資主體的政府是無法實(shí)現(xiàn)對(duì)審計(jì)過程、審計(jì)結(jié)果進(jìn)行有效的監(jiān)督。由于目前的現(xiàn)實(shí)情況，還很難實(shí)現(xiàn)建設(shè)項(xiàng)目的全過程造價(jià)控制，因此，結(jié)算審計(jì)基本上是一種事后審計(jì)，作為工程的投資者，政府在大多數(shù)情況下是最后一個(gè)知道“三超”結(jié)果的。

2.結(jié)算審計(jì)尺度不統(tǒng)一各個(gè)中介機(jī)構(gòu)由于資質(zhì)不同，組成人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)不同，對(duì)定額的理解不同，造成了同一個(gè)項(xiàng)目，不同的中介結(jié)構(gòu)所出具的工程造價(jià)的報(bào)告書不同。工程造價(jià)的審計(jì)與一般的財(cái)務(wù)審計(jì)有一個(gè)很大的不同，就是工程造價(jià)是審計(jì)單位、建設(shè)單位、施工單位三方妥協(xié)的結(jié)果，無法用一個(gè)絕對(duì)的數(shù)值來衡量審計(jì)結(jié)果的精確性。三方需要協(xié)商、需要妥協(xié)的地方越多，那么該審計(jì)結(jié)果的彈性就會(huì)越大。

二、工程造價(jià)跟蹤審計(jì)的法規(guī)依據(jù)

根據(jù)《審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)準(zhǔn)則》第二十三條“對(duì)財(cái)政性資金投入較大或者關(guān)系國(guó)計(jì)民生的國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目，審計(jì)機(jī)關(guān)可以對(duì)其前期準(zhǔn)備、建設(shè)實(shí)施、竣工投產(chǎn)的全過程進(jìn)行跟蹤審計(jì)。”為全過程跟蹤審計(jì)提供了法規(guī)依據(jù)。近年來，全國(guó)不少地方審計(jì)機(jī)關(guān)紛紛開展建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)，有關(guān)建設(shè)項(xiàng)目跟蹤審計(jì)的實(shí)施辦法也相繼出臺(tái)，全過程跟蹤審計(jì)已成為趨勢(shì)，為跟蹤審計(jì)的項(xiàng)目選擇劃定了初步的范圍。

三、工程造價(jià)跟蹤審計(jì)切入點(diǎn)的選擇

跟蹤審計(jì)作為績(jī)效審計(jì)的一種模式，在綜合考慮被審計(jì)項(xiàng)目的建設(shè)規(guī)模、建設(shè)周期、建設(shè)要求、審計(jì)資源和審計(jì)成本等多方面要素后，研究確定審計(jì)介入的時(shí)間，是從立項(xiàng)時(shí)介入，還是從開工時(shí)介入？根據(jù)我國(guó)目前現(xiàn)有的工程造價(jià)審計(jì)力量和現(xiàn)行的建設(shè)工程建設(shè)程序來看，一般有這樣幾個(gè)切入口，一種是在項(xiàng)目立項(xiàng)階段，也就是在可行性報(bào)告批準(zhǔn)以后；一種是項(xiàng)目的設(shè)計(jì)階段，即從項(xiàng)目的初步設(shè)計(jì)開始；還有一種是項(xiàng)目招投標(biāo)完成后，進(jìn)入項(xiàng)目的實(shí)際施工階段。建設(shè)項(xiàng)目的全過程通常可劃分為策劃、決策、設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、施工、驗(yàn)收、決算等階段。“跟蹤審計(jì)”的含義往往被簡(jiǎn)單地理解為審計(jì)人員在項(xiàng)目建設(shè)的過程中住在建設(shè)工地，像監(jiān)理工作一樣，對(duì)項(xiàng)目建設(shè)的全過程進(jìn)行實(shí)施監(jiān)督，從有效性角度來看這種安排無疑是最好的，但從審計(jì)績(jī)效來看，鑒于審計(jì)力量不足，審計(jì)成本有限的情況，這種方式會(huì)大大提高審計(jì)成本、降低審計(jì)效率，所以只有把握建設(shè)過程中的關(guān)鍵點(diǎn)，變?nèi)旌虻母櫈?ldquo;關(guān)鍵環(huán)節(jié)”的跟蹤，才能達(dá)到事半功倍的效果。建設(shè)項(xiàng)目工程造價(jià)的關(guān)鍵控制點(diǎn)一般放在設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、施工以及竣工等幾個(gè)環(huán)節(jié)，對(duì)于前期項(xiàng)目的可行性研究、決策環(huán)節(jié)，一般認(rèn)為跟蹤審計(jì)投入的績(jī)效并不可觀。因此，目前操作性比較強(qiáng)的跟蹤審計(jì)的切入點(diǎn)為項(xiàng)目的初步設(shè)計(jì)階段。

四、工程造價(jià)跟蹤審計(jì)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)選擇

1.設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)

設(shè)計(jì)的方案形成及實(shí)施階段是跟蹤審計(jì)的重點(diǎn)之一。眾所周知，在工程成本費(fèi)用中，設(shè)計(jì)費(fèi)只占工程造價(jià)的1%～3%，而其對(duì)造價(jià)的影響程度卻達(dá)50%～70%。長(zhǎng)期以來，我國(guó)的設(shè)計(jì)行業(yè)普遍存在重設(shè)計(jì)、輕經(jīng)濟(jì)的現(xiàn)象，設(shè)計(jì)人員在方案選擇過程中，過多的注重方案的前瞻性和功能性，容易忽略方案的經(jīng)濟(jì)性比較；另一方面，對(duì)結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)出于安全考慮，盡量取上限的安全系數(shù)，一定程度上也增加了項(xiàng)目的投資。工程造價(jià)跟蹤審計(jì)人員應(yīng)結(jié)合專業(yè)知識(shí)，主動(dòng)地分析設(shè)計(jì)的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，向設(shè)計(jì)人員提出可行的降低工程造價(jià)的建議，及時(shí)提出一些設(shè)計(jì)沒有想到的或需明確的問題，以彌補(bǔ)設(shè)計(jì)圖紙深度的不足，從而有效控制工程造價(jià)。在明確設(shè)計(jì)要求及功能要求后，跟蹤審計(jì)人員應(yīng)就控制工程造價(jià)提出自己的建議，具體包括：不同方案的造價(jià)對(duì)比表、建筑指標(biāo)參數(shù)控制情況（例如：層高、檐高、跨度等影響工程類別的指標(biāo)）、建材選擇對(duì)工程造價(jià)的影響、其他可控費(fèi)用等等，這些都要形成書面建議書，作為整個(gè)跟蹤審計(jì)報(bào)告的一部分。

2.招投標(biāo)環(huán)節(jié)

根據(jù)建設(shè)部第107號(hào)部令《建筑工程施工發(fā)包與承包計(jì)價(jià)管理辦法》，采用工程量清單的招標(biāo)工程一般采用固定單價(jià)的合同形式，這就形成了工程造價(jià)咨詢單位提供標(biāo)的的分部分項(xiàng)工程綜合單價(jià)的合理性界定的問題，而與此相對(duì)應(yīng)的是投標(biāo)單位的分部分項(xiàng)工程的綜合單價(jià)的合理性界定。投標(biāo)人按照招標(biāo)文件所提供的工程量清單、施工現(xiàn)場(chǎng)實(shí)際情況及擬定的施工方案、施工組織設(shè)計(jì)，按照企業(yè)定額或建設(shè)行政主管部門發(fā)布的消耗定額以及市場(chǎng)價(jià)格，結(jié)合市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)情況，充分考慮風(fēng)險(xiǎn)，自主報(bào)價(jià)。也就是說投標(biāo)人的投標(biāo)依據(jù)是以企業(yè)定額為主，建設(shè)行政主管部門發(fā)布的消耗量定額為輔。工程造價(jià)跟蹤審計(jì)人員在招投標(biāo)環(huán)節(jié)中，應(yīng)作為一個(gè)獨(dú)立的中介機(jī)構(gòu)存在，而不應(yīng)作為標(biāo)的的編制單位，只有讓工程造價(jià)跟蹤審計(jì)人員作為獨(dú)立的機(jī)構(gòu)存在，才有可能對(duì)中介機(jī)構(gòu)以及投標(biāo)單位提供的綜合單價(jià)的合理性作出界定。合理的綜合單價(jià)是控制項(xiàng)目施工過程中工程造價(jià)的前提。在招投標(biāo)過程中，作為工程造價(jià)跟蹤審計(jì)人員，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)標(biāo)的編制機(jī)構(gòu)中該工程暫定費(fèi)用的合理性考查，如一些項(xiàng)目措施費(fèi)用，實(shí)際擬使用品牌的價(jià)格調(diào)查等。

3.施工環(huán)節(jié)

施工階段是各造價(jià)咨詢單位實(shí)施跟蹤審計(jì)操作最多的一個(gè)階段。根據(jù)我國(guó)相關(guān)法律規(guī)定，目前政府投資工程項(xiàng)目都采用工程量清單招標(biāo)的形式。在實(shí)施跟蹤審計(jì)的過程中，應(yīng)重點(diǎn)加強(qiáng)工程變更、隱蔽工程的工程量以及綜合單價(jià)執(zhí)行情況的審計(jì)。實(shí)施的具體措施包括：圖紙會(huì)審的參與、施工月報(bào)表的審核、相關(guān)材料的價(jià)格咨詢、形象進(jìn)度的取證（現(xiàn)場(chǎng)拍攝、丈量、記錄等）、隱蔽資料的會(huì)簽、變更方案、措施費(fèi)用的審核、索賠及反索賠涉及費(fèi)用的認(rèn)定、月度跟蹤審計(jì)報(bào)告的撰寫等等，尤其是有關(guān)隱蔽工程的取證拍攝、簽證會(huì)簽及變更方案與措施費(fèi)用的審核。一般來說，施工單位都是按圖施工，質(zhì)量控制及進(jìn)度控制由監(jiān)理、質(zhì)檢部門負(fù)責(zé)，而隱蔽工程由于其特殊性，在竣工結(jié)算時(shí)往往因做法、厚度等引起量?jī)r(jià)爭(zhēng)議，所以在跟蹤審計(jì)中進(jìn)行適時(shí)取證、會(huì)簽十分必要；另一方面措施費(fèi)用也是可控的，施工方的管理技術(shù)水平參差不齊，對(duì)于措施費(fèi)用發(fā)生的必要性、合理性要嚴(yán)格加以審核，切不可根據(jù)施工單位投標(biāo)報(bào)價(jià)時(shí)的暫估費(fèi)用一概而論。