上世紀(jì)以來，隨著世界經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，各國都漸漸放松了對市場和外匯利率的管制，而對金融市場則加強(qiáng)了監(jiān)管。為了降低和轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)，規(guī)避政府的金融管制，企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)發(fā)明了多種多樣的衍生金融工具。衍生金融工具是在傳統(tǒng)的基礎(chǔ)金融工具，例如貨幣、股票、期權(quán)、債券等基礎(chǔ)上發(fā)展而來的創(chuàng)新產(chǎn)物，它的價(jià)值隨利率、金融工具價(jià)格、商品價(jià)格、匯率等一些變量而變動，在未來某一時(shí)間內(nèi)結(jié)算。與現(xiàn)行會計(jì)制度中的財(cái)務(wù)會計(jì)項(xiàng)目相比，衍生金融工具的衍生性和杠桿性決定了它具有很強(qiáng)的特殊性和負(fù)責(zé)性，傳統(tǒng)的會計(jì)理論不能對它做出科學(xué)的解釋，對傳統(tǒng)會計(jì)的基本方法和原則都產(chǎn)生了一定的影響。

一、對會計(jì)要素定義的沖擊

從財(cái)務(wù)會計(jì)的角度來看，衍生金融工具是一種交易媒介，是以轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)和獲取利益為目的，以金融工具或變量為契約，其價(jià)值隨市場變動而變化的不定期的合約。傳統(tǒng)的現(xiàn)行的財(cái)務(wù)會計(jì)制度中，長期以歷史成本為計(jì)量要素，即以交易時(shí)實(shí)際支付的價(jià)格作為入賬的根據(jù)，在計(jì)入賬目之后不予變動。歷史成本具有中立性的特質(zhì)，有可復(fù)核和易于獲取的優(yōu)點(diǎn)。因此會計(jì)要素一般包括資產(chǎn)、負(fù)債、利潤、支出等。會計(jì)要素的共同點(diǎn)就是必須是過去發(fā)生的交易，而在未來或者當(dāng)前必定能給企業(yè)帶來利益收入或者使企業(yè)失去利益。而衍生金融工具則與會計(jì)要素的定義完全不符，它不會像現(xiàn)行會計(jì)制度所展示的那樣，交易行為發(fā)生過去在特定的一個(gè)時(shí)間點(diǎn)。它從合約的簽訂到最后結(jié)算換回投入，需要一個(gè)交易時(shí)間過程，而在這個(gè)過程中衍生金融工具的市場價(jià)格是不會恒定的，因此最后對企業(yè)利益的影響是收益還是虧損也是無法確定的。還有產(chǎn)生時(shí)間的問題，由于衍生金融工具是通過合約履行的，交易的完成是在未來的時(shí)間點(diǎn)完成的。這樣如果在簽訂合約時(shí)確認(rèn)其有效性，則可以讓報(bào)表的查看者在合約確認(rèn)時(shí)就了解其對企業(yè)財(cái)務(wù)可能造成的影響；而如果是在交易完成時(shí)才進(jìn)行確認(rèn)，則顯然無法了解合約交易完成之前一段時(shí)間的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況。對這些問題現(xiàn)在提出“金融資產(chǎn)”、“金融負(fù)債”等概念，考慮合同權(quán)利義務(wù)的情況下對定義的解決有很大幫助。

二、對會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)的影響

傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)計(jì)量是對歷史成本的統(tǒng)計(jì)，是在資產(chǎn)負(fù)債或者損益中，對已經(jīng)確認(rèn)發(fā)生的交易成本進(jìn)行貨幣金額的描述的過程。按照這一原則會計(jì)計(jì)量只能依據(jù)交易發(fā)生時(shí)刻的成本計(jì)算，并且計(jì)入賬目之后不能隨意更改。而衍生金融工具一般是以合約形式進(jìn)行交易活動，合約不履行終止，成本價(jià)格就不能確定，如果在會計(jì)統(tǒng)計(jì)中任然按照歷史成本計(jì)入賬目，且入賬價(jià)格不予變動，就會和衍生金融工具最后的實(shí)際價(jià)值不符，這與會計(jì)原則中經(jīng)濟(jì)活動真實(shí)性原則相悖，并且衍生金融工具的價(jià)格波動很大，其歷史成本無法表征它的波動過程，風(fēng)險(xiǎn)無法真實(shí)的被反映出來。對衍生金融工具的會計(jì)計(jì)量應(yīng)當(dāng)參考公允價(jià)值的原則，分階段的進(jìn)行[2]。企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的計(jì)量，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量。衍生金融工具初始計(jì)量時(shí)，資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值與歷史成本的金額相同，存在活躍市場的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，以活躍市場中的價(jià)格確定其公允價(jià)值；不存在活躍市場的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)通過估計(jì)方法確定其公允價(jià)值。對金融價(jià)值還需要進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，后續(xù)計(jì)量是指在初始確認(rèn)和計(jì)量以后的計(jì)量。由于衍生金融工具在初始計(jì)量后可能發(fā)生價(jià)格波動，因此有必要對其進(jìn)行再計(jì)量以調(diào)整其賬面價(jià)值，并確認(rèn)由于價(jià)值變動而產(chǎn)生的利益或損失。

三、對財(cái)務(wù)報(bào)告的影響

會計(jì)披露是指會計(jì)報(bào)表附注對表內(nèi)項(xiàng)目的解釋或說明，是狹義的會計(jì)披露。通過披露衍生金融工具的相關(guān)內(nèi)容，會計(jì)報(bào)表可以反映出衍生金融工具交易機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等重要的指標(biāo)，使投資者對衍生金融工具的狀況能有一個(gè)全面的了解，從而能對與衍生金融工具的未來投資價(jià)值以及風(fēng)險(xiǎn)性做出恰當(dāng)?shù)脑u價(jià)。因此，在對衍生金融工具進(jìn)行會計(jì)披露時(shí)，主要內(nèi)容應(yīng)該是衍生金融工具以及交易的一些基本信息，交易相關(guān)的會計(jì)政策，有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)以及風(fēng)險(xiǎn)管理策略，公允價(jià)值有關(guān)的信息等。而披露的主要原則和內(nèi)容應(yīng)該是披露衍生金融工具信息應(yīng)具有相關(guān)性和可靠性，具有可理解性，并且與一般財(cái)務(wù)信息的披露體現(xiàn)出區(qū)別對待的原則。

目前國內(nèi)會計(jì)準(zhǔn)則中，關(guān)于衍生金融工具的規(guī)范不多，內(nèi)容也不夠全面具體，實(shí)際的交易過程中各個(gè)交易所與企業(yè)對衍生金融工具的處理原則又不盡相同，造成了財(cái)務(wù)會計(jì)工作的混亂。因此，應(yīng)當(dāng)結(jié)合我國金融市場的實(shí)際情況和我國的基本國情，在考慮到金融業(yè)最新發(fā)展趨勢的情況下加快制定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)的會計(jì)規(guī)范準(zhǔn)則。首先，必須加強(qiáng)理論研究。發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)表明，所有關(guān)于金融工具尤其是衍生金融工具的會計(jì)問題的爭論，最終都?xì)w結(jié)于會計(jì)基本理論問題。要想重新構(gòu)建我國現(xiàn)代會計(jì)理論的框架，就需要改進(jìn)會計(jì)的基本假設(shè)，會計(jì)的基本原則及會計(jì)要素的定義等內(nèi)容。

其次，加快完善我國的會計(jì)制度。作為金融市場的產(chǎn)物，衍生金融工具在不同國家、不同地區(qū)之間差異并不明顯，對于我國衍生金融工具會計(jì)報(bào)告與披露的混亂狀況，應(yīng)當(dāng)借鑒國外的以及優(yōu)秀企業(yè)的會計(jì)準(zhǔn)則和處理方式，盡快在國內(nèi)建立相應(yīng)的規(guī)范，構(gòu)筑衍生金融工具會計(jì)的基礎(chǔ)。

最后，加強(qiáng)我國會計(jì)教育制度和再教育的推進(jìn)。制度的實(shí)施需要人的參與，目前我國會計(jì)人員的知識儲備不夠，高級會計(jì)人員缺乏，財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的會計(jì)知識體系也不夠完善。健全基礎(chǔ)會計(jì)教育體系，提升會計(jì)從業(yè)人員的整體知識水平，才能保證會計(jì)制度的良好實(shí)施